Kontsulta
Data
29.03.2019
Erreferentzia
PFEZ. Salbuespena ohiko etxebizitzako berrinbertsioaren zioz. Lursaila eskuratzea ohiko etxebizitza berria eraikitzeko.
Galdera
Kontsulta-egileak 2018. urtean eskualdatu zuen ohiko etxebizitza. Idazkian dioenez, lursail bat erosiko du eta, bertan, bere ohiko etxebizitza berria altxatuko du. Eraikuntza-lanak bi urte baino denbora luzeagoa iraungo du.Kontsulta-egileak jakin nahi du ohiko etxebizitzan berrinbertitzeagatiko salbuespena balia ote dezakeen, aurreko etxebizitzaren truke jaso duen zenbatekoa oso-osorik lursail bat erosteko eta, bertan, ohiko etxebizitza berria eraikitzeko erabiltzen badu, nahiz eta etxebizitzaren eraikuntza aurrekoaren eskualdaketa egin zenetik bi urteko epean amaitzen ez bada ere.
Ebazpena
Kontsulta idazkian ohiko etxebizitzan berrinbertitzeagatiko salbuespena aplikatzeko aukerari buruz egindako galderari dagokionez, Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergari buruzko abenduaren 5eko 13/2013 Foru Arauaren (PFEZFA) 49. artikuluak hau xedatzen du: "1. Zergadunaren ohiko etxebizitza eskualdatzean lortutako ondare-irabaziak zergapetu gabe geratuko dira baldin eta eskualdaketa horretan lortutako zenbateko osoa beste ohiko etxebizitza bat eskuratzeko berrinbertitzen bada, erregelamendu bidez ezartzen diren baldintzetan. 2. Berrinbertitutako zenbatekoa eskualdaketan jasotakoaren guztizkoa baino gutxiago bada, berrinbertitutako kopuruari dagokion lortutako ondarezko irabaziaren zati proportzionala baino ez da zergapetu gabe utziko". Manu hori Bizkaiko Foru Aldundiaren apirilaren 8ko 47/2014 Foru Dekretuaren bidez onetsitako Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergaren Araudiaren (PFEZA) 49. artikuluan garatu da. Hau xedatzen du artikulu horrek: "1. Zergadunaren ohiko etxebizitza eskualdatzeagatik ondare-irabaziak lortzen badira, irabazi horiek kargatik salbuetsi ahal izango dira, baldin eta eskualdaketan lortzen den zenbateko osoa berriro inbertitzen bada ohiko beste etxebizitza bat eskuratzeko, artikulu honetan ezarritakoarekin bat etorriz. Zergadunak besteren finantzaketa erabili badu eskualdatutako etxebizitza eskuratzeko, orduan, horri dagokionez soil-soilik, eskualdaketaren balioari eskualdaketaren unean amortizatzeko dagoen maileguaren printzipala kentzean lortzen den emaitza hartuko da lortutako zenbateko osotzat. Horri dagokionez, berdintzat joko dira etxebizitza eskuratzea eta etxebizitza birgaitzea, Zergari buruzko Foru Arauaren 87. artikuluko 6. idatz-zatian ezarritakoaren arabera. Etxebizitza ohikotzat hartzeko Zergari buruzko Foru Arauaren 87. artikuluko 8. idatz-zatian eta araudi honetako 67. artikuluan xedatutakoa hartuko da aintzat. 2. Besterentzean lortzen den zenbateko osoa berriro inbertitu behar da, aldi baten edo batzuetan, baina, edozelan ere, eskualdatze-datatik aurrera urte birainoko epearen barruan. Berrinbertsioa epearen barruan egintzat hartuko da salmenta epera edo prezioa geroratuarekin egiten denean, baldin eta epeen zenbatekoa helburu horretarako erabiltzen bada epeok hartzen diren zergaldiaren barruan. Aurreko paragrafoetan xedatutakoaren arabera, berrinbertsioa ez bada egiten besterentzea egiten den urte berean, orduan, ondare-irabazia lortzen duen ekitaldiko zergaren autolikidazioan berrinbertsioa aurretik adierazitako baldintza eta epeetan egiteko asmoa duela agerrarazi beharko du zergadunak. Era berean, besterentzean lortzen diren kopuruek berrinbertsioagatiko salbuespenerako eskubidea emango dute, baldin eta kopuruok ohiko beste etxebizitza baten prezioa ordaintzeko erabiltzen badira, eta betiere etxebizitza hori ohiko etxebizitzaren besterentzea egin den urtearen aurre-aurreko urte bietako epealdian eskuratu behar izan da. 3. Berrinbertsioaren zenbatekoa besterentzean lortutakoa baino gutxiago bada, ondare-irabaziaren zati bat kargatik salbu geratuko da, hain zuzen ere artikulu honetan ezarritakoarekin bat etorriz benetan inbertituriko kopuruari dagokiona. 4. Artikulu honetan ezarritako baldintzetako bat betetzen ez bada, dagokion ondare-irabazia kargatuko da. Hori gertatzen bada, zergadunak salbuetsita ez dagoen ondare-irabazia irabazi hori lortu duen urteari egotziko eta autolikidazio osagarria egingo du; autolikidazio osagarri horretan bidezko berandutza-korrituak sartuko ditu. Ez-betetzea izan den egunaren eta ez-betetze hori gertatzen den zergaldiari dagokion autolikidazioaren arauzko epea amaitu arteko epean aurkeztuko da autolikidazio osagarria". Horrenbestez, zergadunek bi urteko epea dute, ohiko etxebizitza saltzen duten momentutik kontatzen hasita, irabazitako dirua etxebizitza berri bat erostean berrinbertitzeko, arestian kopiatutako PFEZFAren 49. artikuluan eta PFEZAren 49. artikuluan aurreikusitakoaren arabera. Epe horren barruan salbuetsi beharko dute arrazoi horrengatik lortutako kopuru osoa edo zati bat. Era berean, besterentzean lortzen diren kopuruek berrinbertsioagatiko salbuespenerako eskubidea emango dute, baldin eta kopuruok ohiko beste etxebizitza baten prezioa ordaintzeko erabiltzen badira, eta betiere etxebizitza hori ohiko etxebizitzaren besterentzea egin den urtearen aurre-aurreko urte bietako epealdian eskuratu behar izan da. Halaber, berrinbertsioa epearen barruan egintzat hartuko da salmenta epeka edo prezio geroratuarekin egiten denean, baldin eta mugaegunetako bakoitzaren zenbatekoa helburu horretarako erabiltzen bada epeok hartzen diren zergaldiaren barruan. Zergadunak besteren finantzaketa erabili badu eskualdatutako etxebizitza eskuratzeko, orduan, eskualdaketaren balioari eskualdaketaren unean amortizatzeko dagoen maileguaren printzipala kentzean lortzen den emaitza hartuko da lortutako zenbateko osotzat. Berrinbertsioaren zenbatekoa besterentzean lortutako guztizkoa baino txikiagoa bada, orduan, ondare-irabaziaren zati bat bakarrik baztertuko da kargatik, alegia, berrinbertitutako kopuruari dagokion ondare irabaziaren zati proportzionala. Salmentan jasotako zenbatekoa ez bada besterentzetik bi urteko epean berrinbertitzen, PFEZAren 49. artikuluan ezarritako baldintzak urratuko dira, eta lortutako ondare-irabazia kargatuko da. Hori hala gertatzen bada, salbuetsita ez dagoen errenta hori lortu zuen urteari egotziko dio zergadunak, eta autolikidazio osagarri egokia egingo du; autolikidazio osagarri horretan, dagozkion berandutza korrituak sartuko ditu. Autolikidazio osagarria aurkezteko epealdia hauxe da: ez-betetzea gertatzen denetik ez-betetzea gertatzen den ekitaldiko autolikidazioaren arauzko epealdia amaitu arte. Zehazki, epeok zenbatzeko moduaz den bezainbatean, hauxe argitu du Ogasuneko Zuzendaritza Nagusiaren apirilaren 24ko 1/2018 Jarraibideak, Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergari buruzko abenduaren 5eko 13/2013 Foru Araua eta hura garatzeko xedapenak aplikatzeko zenbait irizpide ezarri dituenak, 8.18 idatz-zatian: "Etxebizitza noiz eskualdatu den zehazteko (horrek markatzen du berrinbertsioa egiteko epealdia mugatzeko erreferentzia) etxebizitza horren gaineko jabetza osoa besterentzeko unea hartu beharko da aintzat (une hori eta hori eskuratzailearen ondarean gehitzen den unea bera izango da). Horretarako, doktrinako eta Auzitegi Goreneko gehiengoaren iritziz, gure antolamendu juridikoak tituluaren teoria eta modua jasotzen du, eta, horren arabera, saldutakoaren jabetza edo jabaria ez dira eskualdatzen erosleari ematen ez zaion bitartean. Ondorioz, zergadunari berrinbertsioa egiteko emandako epea konputatzeko unea eta ohiko etxebizitzaren gaineko jabetza osoa eskualdatzen duen eguna bat etorriko dira. Beste alde batetik, ohiko etxebizitza, oro har, eskuratu dela ulertuko da higiezin osoaren edo zati baten jabetza osoa lortzen den unean; beraz, aurretik laburtutako tituluaren teoria eta moduari jarraiki, higiezina eroslearen esku eta jabetzan dagoenean. Hori, normalean, erosketa-eskritura publikoa formalizatzeko unean gertatuko da, aurretik higiezinaren salerosketaren (titulua) eta entregatzearen edo tradizioaren (modua) kontratua dagoelako konkurrentzia egiaztatu ezean, horretarako dagoen moduren batean (giltzak ematea, etab.). Hori guztia gorabehera, aintzat hartu behar da jarraibide honetako hurrengo puntuan xedatutakoa eta bertan ezarritakoaren antzeko kasuetan ondorio berera heldu behar da". Kode Zibilaren 5.1 artikuluan eta Administrazio Publikoen Administrazio Prozedura Erkideari buruzko azaroaren 1eko 39/2015 Legearen 30.4 artikuluan ezarritakoaren arabera, dataz data zenbatzen dira urtetan finkaturiko epeak. Gainera, asmoa ohiko bizilekua besterenduz lortutako zenbatekoa beste etxebizitza bat eraikitzeko berrinbertitzea dela kontuan hartuta, egokia da PFEZAren 68. artikuluan adierazitakoa aintzat hartzea. Horren arabera: "1. Honako kasu hauek ohiko etxebizitza erostearen parekoak dira: (...) b) Eraikuntza; zergadunak zuzenean ordaintzen baditu obrak egitearen ondoriozko gastuak, edo obren sustatzaileari konturako kopuruak ematen badizkio, betiere obra horiek, gehienez, lau urteko epealdian amaitzen direnean, inbertsioa hasten denetik zenbatuta. (...) 2. Epaileak onartutako konkurtsoaren ondorioz sustatzaileak ez baditu eraikuntza obrak lau urteko epealdian amaitzen (artikulu honetako 1. idatz-zatiko b) letra), edo ezin baditu etxebizitzak epealdi horretan eman, epealdia beste lau urte luzatuko da. Kasu horietan, hamabi hilabeteko epealdia, aurreko artikuluko 2. paragrafoko lehenengo paragrafoan aipatzen dena, etxebizitza ematen den egunetik aurrera hasiko da zenbatzen. Paragrafo honetan ezartzen den epealdia luzatzeak ondoreak sortu ditzan ezinbestekoa da zergadunak zergaldiko autolikidazioari, hau da, hasierako epealdia bete ez den zergaldikoari, etxebizitzan egindako inbertsioen frogagiriak eranstea, edo egoera horietarik bat gertatu dela frogatzen duen agiria. Idatz-zati honetako kasuetan zergadunak ez dauka dirurik sartu beharrik eraikuntza-obrak amaitzeko lau urteko epealdi orokorra ez betetzeagatik. 3. Zergadunari egotzi ezin zaizkion aparteko inguruabarrengatik obrak bertan behera utzi behar badira eta ondorioz ezin badira amaitu artikulu honetako 1. idatz-zatiko b) letran aipatzen den lau urteko epealdian, zergadunak epealdia luzatzeko eskatu ahal izango dio Zerga Administrazioari lau urteko epealdia amaitu ondoko hilean. Eskaeran epealdia zergatik ez den bete azaldu behar da, eta eraikuntza-obrak amaitzeko zenbat denbora beharko den zehaztu behar da (ezin da izan lau urte baino luzeagoa). Aurreko paragrafoan adierazitakoari dagokionez, zergadunak frogagiri egokia aurkeztu beharko du. Aurkeztutako agiriak ikusita, Zerga Administrazioak erabakiko du eskatu den luzapen hori bidezkoa denetz, bai eta epealdia zenbat luzatuko den ere (luzapenak ez dauka nahitaez zergadunak eskatutakoa izan). Epealdiak luzatzeko eskaerak berariaz ebazten ez badira hiru hileko epealdian, ezetsitzat hartu behar dira. Luzapena ematen bada, obrak bertan behera geratu eta hurrengo egunetik aurrera hasiko da zenbatzen. (...)". Gai horri buruz, Ogasuneko Zuzendaritza Nagusiaren apirilaren 24ko 1/2018 Jarraibideak, 15.8.13 idatz-zatian, honako hau adierazten du: "Etxebizitzaren eraikuntza eta ohiko etxebizitzaren eskuratzea asimilatu egingo dira, baldin eta zergadunak zuzenean ordaintzen baditu obrak egitearen ondoriozko gastuak, edo obren sustatzaileari konturako kopuruak ematen badizkio, betiere obra horiek, gehienez, lau urteko epean amaitzen direnean, inbertsioa hasten denetik zenbatuta. Horretarako, oro har, eraikuntza-obrak amaitzeko ezarritako lau urteko epealdia zergadunak, inbertsioak direla eta, ohiko etxebizitzan inbertitu izanagatiko kenkariarekin lotutako onuraren bat lortzen duen lehenengo alditik aurrera konputatzen hasi behar da (kenkariaren aplikazioa, etxebizitza-kontuaren saldoaren helburua, berrinbertsioa gauzatzea)". Gainera, Ogasun Zuzendaritza Nagusiaren apirilaren 24ko 1/2018 Jarraibidearen 8.19 puntuak honakoa zehaztu du: "Zergadunaren ohiko etxebizitza eskualdatzean lortutako ondare irabaziak zergapetu gabe geratuko dira, baldin eta eskualdaketa horretan lortutako zenbateko osoa beste ohiko etxebizitza bat eskuratzeko berrinbertitzen bada, Zergaren Araudiko 49. artikuluan ezarritako baldintzetan. Zehatzago esanda, berriro inbertitzeko konpromisoa bete dela ulertu behar da, hain zuzen ere Zergaren Araudiko 49. artikuluan ezarritako epealdietan ohiko etxebizitza berri baten eraikuntzan inbertitutako kopuruengatik (etxebizitza horren sustatzaileari emandako kopuruak barne), betiere Zergaren Araudiko 68. artikuluan agindutako betekizunak betetzen badira, etxebizitzaren eraikuntza eta etxebizitzaren eskuraketa asimilatu daitezen. Epealdian egindako berrinbertsioa partziala bada, salbuespena ere modu partzialean aplikatuko da". Hori horrela, besterentzearen zenbatekoa ohiko etxebizitza berria eraikitzeko berrinbertitu nahi denez, arestian jaso dugun PFEZAren 68. artikuluak ezarritakoa aplikagarria da eta, horri jarraiki, eraikuntza eta etxebizitzaren eraikuntza parekotzat jo behar dira, baldin eta zergadunak obra gauzatzearen ziozko gastuak zuzenean ordaintzen baditu edo obraren sustatzaileari konturako zenbatekoak ematen badizkio, betiere aipaturiko lanak inbertsioa egin hasi zenetik lau urte baino gutxiagora amaituz gero (eta etxebizitzaren jabetza eskuratuz gero, esangura juridikoan). Horregatik, halako kasuetan, lortutako irabaziaren berrinbertsioagatiko salbuespena baliatzeko eskubidea irmotu egiten da, aurreko ohiko etxebizitzaren salmentan eskuratu den zenbateko osoa lursaila erosteko eta/edo etxebizitza berria eraikitzeko erabiltzen bada, legez ezarritako berrinbertsio-epearen barruan. Hori guztia, jakina denez, bidezkoa da eraikuntzan erabiltzen den zenbatekoa (lursaila erosteko erabiltzen dena ere kontuan hartuta) etxebizitzaren eskurapenarekin berdintzeko eskatzen diren betekizunak betetzen diren heinean. Baldin eta legez ezarritako epearen barruan egindako berrinbertsioa partziala bada, salbuespena ere partziala izango da, eta zergadunak higiezina saldu deneko ekitaldian aurkezturiko aitorpenaren osagarria aurkeztu beharko du, salbuespena ezin balia dezakeen irabaziaren zatiari dagokion zenbatekoa ordaintzeko (berandutza-interesekin batera). Hortaz, Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergaren eremuan, etxebizitza eraikitzea eta etxebizitza erostea berdintzat jotzen dira zergadunak obra egitearen ziozko gastuak (lurzatiaren ordainketari dagokiona barne) zuzenean ordaintzen dituenean, edo obren sustatzaileari konturako zenbatekoak ematen dizkionean, baldin eta obrak gehienez ere lau urteko epean amaitzen badira (eta etxebizitzaren jabetza eskuratzen bada, esangura juridikoan), inbertsioa hasten denetik zenbatzen hasita. Horri dagokionez, inbertsioaren hasiera da ohiko etxebizitzan inbertitzearekin lotutako etekinen bat lortzeko lehen ordainketa egiteko unea (adibidez, kenkaria egitea, berrinbertsiorako konpromisoa gauzatzea eta abar). Azken betekizun hori kasu jakin batzuetan soilik salbuets daiteke. Kasu horietan, PFEZAren 68. artikuluan jasotako betekizunak betetzen direnean (artikulu horren zati bat arestian jaso da), aldia luzatu ahal izango da, gehienez ere, beste lau urtez. Beraz, ohiko etxebizitza berria eraikitzeko inbertitzen den diruzko zenbatekoa eta ohiko etxebizitzaren erosketa berdindu daitezen, hau bete behar da: a) Lanak, gehienez ere, 4 urteko epean amaitzea, inbertsioa hasten denetik zenbatzen hasita. Salbuespenez, epe hori luza daiteke, PFEZAren 68. artikuluan ezarritako kasu eta baldintzetan. b) Etxebizitza lanak amaitzen diren egunetik, gehienez ere, hurrengo hamabi hilabeteko epean benetan eta etengabe okupatzea eta, gutxienez, bertan hiru urtez bizi izatea, PFEZFAren 87.8 artikuluan eta PFEZAren 67. artikuluan ezarritako inguruabarretako baten bat gertatu ezean. Ondorio horietarako, gorago azaldu bezala, eraikuntza-lanak amaitzeko eta kontzeptu horrengatik ordaindutako zenbatekoa eta ohiko etxebizitzaren erosketa (lursailaren erosketa ere kontuan hartuta) parekotzat jotzeko ezarritako epea ohiko etxebizitzaren inbertsioagatiko kenketa gauzatzeko eskubidea ematen duen edo berrinbertsioagatiko konpromisoa (osorik edo zati batean) gauzatutzat jotzen duen lehenengo gastua egiten den unetik zenbatu behar da. Salbuespenez, epe hori luzatzeko eskatu daiteke, PFEZAren 68. artikuluan ezarritako kasuetan. Horrenbestez, laburbilduz, kontsulta-egileak betetzat eman ahalko du berrinbertsioaren konpromisoa, bere ohiko etxebizitza saltzearen ondorioz hartutakoa, higiezin berria eraikitzean inbertitzen dituen diruzko kopuruak direla eta -lursaila erosteko erabili duen zenbatekoa barne, etxebizitza eskualdatu aurreko bi urteak eta ondoko biak kontuan hartzen dituen epean, betiere PFEZAren 68. artikuluan eskatzen diren baldintzak betetzen baditu, higiezin berria eraikitzeko ordaindu beharreko diru-kopuruak eta etxebizitzaren erosketa parekotzat jotzeko. Horretarako, higiezin horren eraikuntza-lanak, gehienez ere, 4 urteko epean amaitu beharko dira, inbertsioaren hasiera gertatzen denetik aurrera zenbatuta, eta higiezinaren jabetza osoa eskuratu beharko da epe horretan. Ondore horietarako, aurreko paragrafoetan azaldu bezala, inbertsioa etxebizitzaren erosketarekin lotutako mozkinen bat (kenketa gauzatzea, etxebizitza-kontuaren saldoa aplikatzea edo berrinbertsioagatiko konpromisoa osorik edo zati batean gauzatzea) eskuratzeko eskubidea ematen duen lehenengo gastua egiten den unean hasi dela ulertuko da. Eskualdaketaren aurreko bi urteko eta eskualdaketaren ondoko bi urteko epean egiten den berrinbertsioa partziala bada, salbuespena ere modu partzialean aplikatuko da. Ondorio horietarako, esan beharra dago ezin dela berrinbertsiorako konpromisoa betetzeko legez ezarritako epea luzatu, zergadunak berrinbertsioa eraikitzen dagoen etxebizitza berri batean gauzatzea erabaki duelako. PFEZAren 49.2 eta 68.1 artikuluetan ezarritako epeak ezberdinak dira. Bata zergadunek berrinbertsioa gauzatzeko daukaten epea da, eta bestea, etxebizitza eraikitzeko obra (edo etxebizitzaren sustatzaileari nahiz eraikitzaileari egindako ordainketak) etxebizitzaren erosketarekin pareka daitezen zergadunek daukaten epea (azken hori luzatu daiteke, kasu jakin batzuetan).
Araua
Abenduaren 5eko 13/2013 Foru Arauaren 49. artikulua.Bizkaiko Foru Aldundiaren apirilaren 8ko 47/2014 Foru Dekretuaren 49, 67 eta 68. artikuluak.