10.12.2014
Arrendamiento de inmuebles destinados a vivienda por períodos de tiempo reducido
El consultante es una persona física residente en Bizkaia, que se dedica al arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda. Según informa, está interesado en arrendar las citadas viviendas por períodos de tiempo reducidos, para lo cual insertará anuncios en portales de internet gestionados por empresas externas, a las que abonará una comisión (o el precio por la publicación), y percibirá el importe del alquiler junto con una fianza en el momento en el que el arrendatario ocupe la vivienda. Según señala, durante la estancia del arrendatario en la vivienda, no prestará ningún servicio propio de la industria hotelera y, al finalizar el arrendamiento, devolverá la fianza depositada (si los bienes arrendados no han sufrido ningún daño del que deba responder el arrendatario). Una vez publicitados los inmuebles, el Gobierno del Principado de Asturias, que es donde se encuentran los mismos, le ha requerido que los incluya en el registro de alojamientos turísticos de esa Comunidad Autónoma, al entender que reúne los requisitos establecidos en la legislación autonómica para ello (Ley 7/2001, de 22 de junio, de Turismo de Asturias, y sus disposiciones de desarrollo). Según señala, esta legislación no impone la obligación de prestar servicios de hostelería en los casos de alquiler completo de las viviendas, y dichas prestaciones son renunciables mediante acuerdo expreso con los inquilinos. Por ello, el compareciente reitera que no presta ningún servicio propio de la industria hotelera a los arrendatarios.
Desea conocer si los servicios que presta se encuentran o no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Con respecto a la cuestión planteada en el escrito de consulta, es de aplicación, en primer lugar, el artículo 4 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (NFIVA), en el que se recoge que: "Uno. Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen. (...)".
A lo que el artículo 5 de la misma NFIVA añade que: "Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Norma Foral se reputarán empresarios o profesionales: a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. (...) c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes. (...) Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas. (...)".
Mientras que el artículo 11 de la repetida NFIVA prevé que: "Uno. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Norma Foral, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes. (...) Dos. En particular se considerarán prestaciones de servicios: (...) 2. Los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra. 3. Las cesiones del uso o disfrute de bienes. (...) 9. Los servicios de hostelería, restaurante o acampamento y las ventas de bebidas o alimentos para su consumo inmediato en el mismo lugar. (...)".
En consecuencia con todo lo anterior, los arrendamientos de inmuebles destinados a vivienda, tanto habitual como de temporada, se encuentran sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido, como prestaciones de servicios.
No obstante, además de todo lo anterior, debe tenerse en cuenta lo previsto en el artículo 20.Uno.23 de la ya citada NFIVA, según el cual: "Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones: (...) 23. Los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Norma Foral y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes: (...) b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas o a su posterior arrendamiento por entidades gestoras de programas públicos de apoyo a la vivienda o por sociedades acogidas al régimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas establecido en el Impuesto sobre Sociedades. La exención se extenderá a los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos. La exención no comprenderá: (...) d') Los arrendamientos con opción de compra de terrenos o viviendas cuya entrega estuviese sujeta y no exenta al impuesto. e') Los arrendamientos de apartamentos o viviendas amueblados cuando el arrendador se obligue a la prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos. f') Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos para ser subarrendados, con excepción de los realizados de acuerdo con lo dispuesto en la letra b) anterior. g') Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos asimilados a viviendas de acuerdo con lo dispuesto en la Ley de Arrendamientos Urbanos. h') La constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute sobre los bienes a que se refieren las letras a'), b'), c'), e') y f') anteriores. i') La constitución o transmisión de derechos reales de superficie. (...)".
De conformidad con lo establecido en este precepto, los arrendamientos de inmuebles para uso exclusivo como vivienda se encuentran sujetos y exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, siempre y cuando no se trate de alguno de los supuestos específicamente excepcionados de la exención. Concretamente, en un supuesto como el planteado, para que una operación de arrendamiento que tenga por objeto edificios, o partes de los mismos, destinados exclusivamente a vivienda quede exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido conforme a lo dispuesto en el artículo 20.Uno.23.b) de la NFIVA, es preciso que el arrendador no se obligue a la prestación de servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos.
En otro caso, los arrendamientos en cuestión estarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido. En particular, así será cuando el arrendador preste al arrendatario servicios propios de la industria hotelera, como los mencionados en el párrafo anterior.
A estos efectos, la normativa reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido pone como ejemplo de "servicios complementarios propios de la industria hotelera", los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos, que constituyen un complemento normal al servicio de hospedaje que se presta a los clientes (y que, por lo tanto, no pierden su carácter de servicio de hostelería, al ser accesorios a éstos).
En este sentido, los servicios de hospedaje se caracterizan por extender la atención a los clientes más allá de la mera puesta a disposición de los mismos de un inmueble, o de parte de él. De modo que la actividad de hospedaje se diferencia del alquiler de vivienda en que, normalmente, comprende la prestación de una serie de servicios tales como la recepción y atención permanente y continuada al cliente en un espacio destinado al efecto, la limpieza periódica del inmueble y el alojamiento, el cambio periódico de la ropa de cama y baño, la puesta a disposición del cliente de otros servicios (lavandería, custodia de maletas, prensa, reservas etc.), y, a veces, la prestación de servicios de alimentación y restauración.
En particular, se consideran servicios complementarios propios de la industria hotelera, además de los citados, los de limpieza del interior de la vivienda prestados con periodicidad, así como los de cambio de ropa en el inmueble, también prestados con periodicidad.
Por el contrario, no se consideran servicios complementarios propios de la industria hotelera los siguientes: 1) servicio de limpieza del inmueble a la entrada y a la salida del período contratado por cada arrendatario; 2) servicio de cambio de ropa en la vivienda prestado a la entrada y a la salida del período contratado por cada arrendatario; 3) servicio de limpieza de las zonas comunes del edificio (portal, escaleras y ascensores), así como de la urbanización en la que, en su caso, se encuentre situado (zonas verdes, puertas de acceso, aceras y calles); o 4) servicios de asistencia técnica y mantenimiento para eventuales reparaciones de fontanería, electricidad, cristalería, persianas, cerrajería y electrodomésticos.
Según se indica en el escrito de consulta, en supuestos como el del compareciente, la legislación autonómica del Principado de Asturias exige el cumplimiento de una serie de requisitos en materia de seguridad, etc., pero no impone al arrendador la obligación de prestar servicios de hostelería a los arrendatarios, sino permite que se renuncie a los mismos mediante acuerdo entre las partes (en concreto, según parece, en los casos de alquiler completo de las viviendas, esta cuestión queda sujeta a lo que pacten las partes). Por todo lo cual, el compareciente manifiesta que no presta ningún servicio de esta naturaleza, aun cuando sus viviendas se encuentren incluidas en el registro de alojamientos turísticos de la Comunidad Autónoma.
Consecuentemente, los arrendamientos por los que se pregunta estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, en la medida en que el consultante no preste ninguno de los servicios propios de la industria hotelera, tal y como éstos han sido delimitados más arriba, y que arriende los inmuebles en cuestión para su uso exclusivo como vivienda por los clientes, aun cuando sea por períodos de tiempo reducidos.
Arts. 4, 5, 7, 11, y 20.Uno.23 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.