Kontsulta osoa
Data
26.03.2014
Erreferentzia
Ohiko etxebizitzan berrinbertitzearen ziozko salbuespena
Galdera
2010eko ekainaren 22an, kontsultaren egileak etxebizitza bat erosi zuen 159.445,85 eurotan, ohiko etxebizitzatzat kalifikatzen duena. Geroago, 2012ko abenduaren 27an, bere lehengo ohiko etxebizitza eskualdatu zuen 288.520,27 eurotan, klausula suntsiarazlearekin, eta ekitaldi horretan ez zuen ezer kobratu. Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergari buruzko abenduaren 29ko 6/2006 Foru Arauaren 51. artikuluko berrinbertsioaren ziozko salbuespena aplikatu zuen zati batean.Jakin nahi du ea epekako edo prezio geroratuko eragiketei dagokien irizpidearen arabera egotz dezakeen salbuetsi gabeko ondare-irabazia, nahiz eta hasieran ez zuen irizpide hori aukeratu.
Ebazpena
Kontsulta-idazkian egindako galderari dagokionez, Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergari buruzko abenduaren 29ko 6/2006 Foru Arauaren (PFEZFA) 51. artikuluan ezarritakoa aplikatu behar da: "1. Zergadunaren ohiko etxebizitza eskualdatzean lortutako ondare irabaziak zergapetu gabe geratuko dira baldin eta eskualdaketa horretan lortutako zenbateko osoa beste ohiko etxebizitza bat eskuratzeko berrinbertitzen bada arauz jasotako baldintzetan. 2. Berrinbertitutako zenbatekoa eskualdaketan jasotako zenbateko osoa baino txikiagoa bada, lortutako ondare irabaziaren zati proportzionala, berrinbertitutako zenbatekoari dagokiona, baino ez da utziko zergapetu gabe".
Manu hori azaroaren 20ko 207/2007 Foru Dekretuaren bidez onetsitako Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergari buruzko Araudiaren 50. artikuluan garatu da. Hauxe ezarri da bertan: "1. Zergadunaren ohiko etxebizitza eskualdatzeagatik ondare-irabaziak lortzen badira, irabazi horiek kargatik salbuetsi ahal izango dira, baldin eta eskualdaketan lortzen den zenbateko osoa berriro inbertitzen bada ohiko beste etxebizitza bat eskuratzeko, artikulu honetan ezarritakoarekin bat etorriz. Zergadunak besteren finantzaketa erabili badu eskualdatutako etxebizitza eskuratzeko, orduan, horri dagokionez soil-soilik, eskualdaketa-balioari eskualdaketaren unean amortizatzeko dagoen maileguaren printzipala kenduta geratzen dena hartuko da lortutako zenbateko osotzat. Horri dagokionez, berdintzat joko dira etxebizitza eskuratzea eta etxebizitza birgaitzea, Zergari buruzko Foru Arauko 89. artikuluko 6. paragrafoan ezarritakoaren arabera. Etxebizitza ohikotzat hartzeko, Zergari buruzko Foru Arauko 89. artikuluko 8. paragrafoan eta Araudi honetako 68. artikuluan xedatutakoa hartuko da aintzat. 2. Besterentzean lortzen den zenbateko osoa berriro inbertitu behar da, aldi batean edo batzuetan, baina, edozelan ere, eskualdaketa-egunetik urte bi pasatu baino lehen. Berrinbertsioa epealdiaren barruan egintzat hartuko da salmenta epera edo prezio geroratuarekin egiten denean, baldin eta epeen zenbatekoa helburu horretarako erabiltzen bada epeok hartzen diren zergaldiaren barruan. Aurreko paragrafoetan xedatutakoaren arabera, berrinbertsioa ez bada egiten besterentzea egiten den urte berean, zergadunak ondare-irabazia lortzen duen ekitaldiko autolikidazioan adierazi beharko du berrinbertsioa aurretik adierazitako baldintza eta epeetan egiteko asmoa daukala. Era berean, besterentzean lortzen diren kopuruek berrinbertsioagatiko salbuespenerako eskubidea emango dute, baldin eta kopuruok ohiko beste etxebizitza baten prezioa ordaintzeko erabiltzen badira, eta betiere etxebizitza hori ohiko etxebizitzaren besterentzea egin den urtearen aurre-aurreko urte bietako epealdian eskuratu behar izan da. 3. Berrinbertsioaren zenbatekoa besterentzean lortutakoa baino gutxiago bada, ondare-irabaziaren zati bat kargatik salbu geratuko da, hain zuzen ere artikulu honetan ezarritakoarekin bat etorriz benetan inbertituriko kopuruari dagokiona. 4. Artikulu honetan ezarritako baldintzetako bat betetzen ez bada, ondare-irabazia kargatuko da. Hori gertatzen bada, zergadunak salbuetsita ez dagoen ondare-irabazia irabazi hori lortu duen urteari egotziko eta autolikidazio osagarria egingo du; autolikidazio osagarri horretan bidezko berandutza-korrituak sartuko ditu. Autolikidazio osagarria aurkezteko epealdia: baldintza betetzen ez den egunetik hori gertatzen den zergaldiko autolikidazioa egiteko ezarritako epealdia amaitu arte".
Ohiko etxebizitza zer den PFEZFAren 89.8 artikuluan zehaztu da: "8. Zerga honen ondoreetarako, ohiko etxebizitzatzat hartuko da zergaduna hiru urtean jarraian bizi den etxebizitza. Hala ere, etxebizitza ohikoa izan dela joko da, epe hori igaro ez arren, zergaduna hiltzen denean, edo ezinbestez etxebizitzaz aldatzera behartzen duten beste zirkunstantzia batzuk gertatzen direnean, hala nola: etxebizitza ez egokitzea zergadunaren edo berarekin bizi den ondorengo edo aurreko ahaidearen, ezkontidearen edo izatezko bikotelagunaren ezintasun mailara edo Zergaren kuota osoan kenkaria aplikatzeko eskubidea ematen duen pertsonarenera; senar-emazteak banantzea, izatezko bikotea desegitea, lantokia aldatzea, lehen enplegua edo beste bat lortzea, inguruabar ekonomikoengatik aipatu aldian etxebizitzaren ordainketari aurre ezin egin izatea, edo antzeko beste egoerak gertatzea. Ohiko etxebizitzaren kontzeptutik kanpo geratuko dira lorategiak, parkeak, igerileku eta kirol instalazioak, garajeak eta, oro har, eranskinak eta etxebizitza bera ez diren elementu guztiak. Aldiz, elementu horiek kontzeptu horren barruan sartuko dira etxebizitzarekin batera erregistro-finka bakarra osatzen dutenean. Familia unitateko kideak ondasun higiezin hiritar baten baino gehiagoren titularrak direnean, ondasun horietako bat bakarrik hartuko da ohiko etxebizitzatzat. Horretarako, halakotzat hartuko da famili unitatea bizitzako interesen eta harreman pertsonal, sozial eta ekonomikoen erdigunea bada".
Ildo horretatik, hauxe xedatu da PFEZAren 68. artikuluan: "1. Oro har, ohiko etxebizitzatzat hartuko da zergadunak gutxienez hiru urteko epe jarraituan egoitza gisa daukan edozein eraikin. Hala ere, etxebizitza ohikoa izan dela joko da, epe hori igaro ez arren, zergaduna hiltzen denean, edo ezinbestez etxebizitzaz aldatzera behartzen duten beste zirkunstantzia batzuk gertatzen direnean, hala nola: etxebizitza ez egokitzea zergadunaren edo berarekin bizi den ondorengo edo aurreko ahaidearen, ezkontidearen edo izatezko bikotelagunaren ezintasun mailara edo Zergaren kuota osoan kenkaria aplikatzeko eskubidea ematen duen pertsonarenera; senar-emazteak banantzea, izatezko bikotea desegitea, lantokia aldatzea, lehen enplegua edo beste bat lortzea, inguruabar ekonomikoengatik aipatu aldian etxebizitzaren ordainketari aurre ezin egin izatea, edo antzeko beste egoerak gertatzea. (...) 2. Etxebizitza bat zergadunaren ohiko bizilekua izan dadin, benetan eta iraunkortasunez bizi behar du zergadunak berak hartan, hamabi hilabeteko epean zehar, etxebizitza erosi edo obrak amaitu direnetik aurrera zenbatzen hasita. Hala ere, etxebizitzak ez dio ohikoa izateari uzten honako inguruabar hauek gertatzen direnean: a) Zergaduna hiltzen denean edo etxebizitzan bizitzea nahitaez eragozten duten bestelako inguruabarrak gertatzen direnean, artikulu honetako 1. paragrafoan ezarritakoaren arabera. b) Zergadunak ohiko etxebizitza duenean kargu edo enpleguaren zioz, eta eskuratutako etxebizitza erabiltzen ez duenean; horrelakoetan, hamabi hilabeteko epea, lehen aipatutakoa, kargua edo enplegua uzten duen egunetik aurrera zenbatuko da. (...) 4. Zergari buruzko Foru Arauko 44.b) eta 51. artikuluetan jasotzen diren salbuespenak aplikatzeko bakarrik, zergaduna ohiko etxebizitza eskualdatzen ari dela ulertuko da artikulu honetan jasotakoaren arabera eraikin hori une horretan bere ohiko etxebizitza denean edo, bestela, eskualdatu aurreko bi urteetako edozein egunetara arte halakotzat hartu denean".
Abenduaren 23ko 3/2009 Foru Arauaren bigarren xedapen gehigarriak, ordea, behin-behinean luzatu zituen PFEZAren 50. artikuluan ezarritako epeak, honako hau ezarri baitzuen: "Berrinbertsioaren ziozko salbuespena aplikatzeko (Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergari buruzko abenduaren 29ko 6/2006 Foru Arauko 51. artikuluan ezarritakoa), ohiko etxebizitza besterenduz lortutako diru kopurua berrinbertitzeko epealdia (azaroaren 20ko 207/2007 Foru Dekretuaren bitartez onetsitako Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergaren Araudiko 50. artikuluko 2. idatz-zatian aipatutakoa) lau urtekoa izango da. Xedapen osagarri honetan aipaturiko epea luza daiteke ohiko etxebizitza 2009ko urtarrilaren 1a eta 2010eko abenduaren 31 bitartean eskualdatzen bada edo ohiko etxebizitza bat 2009ko urtarrilaren 1a eta 2010eko abenduaren 31 bitartean eskuratzen bada eta aurreko ohiko etxebizitza ondoren eskualdatzen bada".
Gainera, kontuan hartu behar da otsailaren 23ko 11/2010 Foru Dekretuak, hainbat zerga-araudi aldatzen dituenak, bigarren xedapen gehigarrian adierazitakoa. Honako hau xedatzen du: "Bizkaiko Lurralde Historikoko 2010eko Aurrekontu Orokorrari buruzko abenduaren 23ko 3/2009 Foru Arauko bigarren xedapen gehigarrian ezarritako kasuetan, eraikin bat ohiko etxebizitzatzat hartzeko unea, azaroaren 20ko 207/2007 Foru Dekretuaren bidez onetsi zen Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergari buruzko Araudiaren 68. artikuluko 4. paragrafoari dagokionez, hauetako bat izango da: aurreko ohiko etxebizitza eskualdatzen den unea edo eskualdatzea egin den egunaren aurreko lau urteetako edozein egun".
Beraz, kontsulta honetako kasuan, 2010ean ohiko etxebizitza berria erosi eta 2012an lehengo ohiko etxebizitza eskualdatu du kontsultaren egileak, eta PFEZFAren 50. artikuluan eta PFEZAren 51. artikuluan araututa dagoen berrinbertsioaren ziozko kenkaria aplikatu ahal izango du, horretarako eskatzen diren gainerako baldintzak betetzen baditu. Hain zuzen ere, salbuespen hori aplikatu ahal izateko, bai eskualdatutako etxebizitza bai erositakoa ohiko etxebizitzak izan behar dira Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergari buruzko araudian adierazitako eran.
Aztergai dugun kasuan, ohiko etxebizitza berrian berrinbertitu den diru kopurua aurreko etxebizitza besterentzean lortutako guztizko diru kopurua baino txikiagoa denez, kontsultaren egileak benetan berrinbertitu duen diru kopuruari dagokion irabazi-zati proportzionala bakarrik salbuetsi ahal izango du zergaren kargatik.
Hori dela eta, kontuan izan behar da ezen zergadunak besteren finantzaketa erabili badu eskualdatutako etxebizitza eskuratzeko, berrinbertsioagatiko salbuespena aplikatzeari begira, orduan, horri dagokionez soil-soilik, eskualdaketaren balioari salmentaren unean amortizatzeko dagoen maileguaren printzipala kentzean lortzen den emaitza hartuko da besterentzean lortutako zenbateko osotzat.
Zergaren kargatik salbuetsita ez dagoen irabazi-zatiaren denbora-egozketari dagokionez, PFEZFAren 59. artikuluak hau xedatzen du: "1. Oro har, eta foru arau honetan ezarritakoa eragotzi gabe, zergaren oinarrian sartu beharreko errentak eragiten dituzten sarrerak eta gastuak batzuk lortu eta besteak egin diren zergaldikoak izango dira, noiz ordaindu edo kobratu diren kontuan hartu gabe. Eta zehazki, honako irizpide hauek aplikatuko dira: (...) c) Ondare irabaziak eta galerak ondare aldakuntza gertatzen den zergaldiari egotziko zaizkio. 2. Arau bereziak: (...) e) Epeka edo prezio geroratuarekin egindako eragiketen kasuan, zergapekoak eragiketa horietan izandako errentak proportzionalki egotzi ahal izango ditu, dagozkion kobrantzak exiji ditzakeen neurrian. Eragiketak epeka edo prezio geroratuarekin egintzat joko dira prezio osoa edo zati bat ondoz ondoko ordainketetan jasoz gero; horretarako ezinbestekoa da ondasuna eman denetik azken epealdiaren mugaegunera arteko aldia urtebete baino luzeagoa izatea. Epeka edo prezio geroratuarekin egindako eragiketa baten prezio osoa edo zati bat kanbio-efektuak jaulkiz ordaindu bada eta efektu horiek mugaeguna baino lehen irmo eskualdatu badira, errenta eskualdaketa egin den zergaldiari egotzi behar zaio. Biziarteko edo aldi baterako kontratuetatik etorritako eragiketek inoiz ez dute tratamendu hori izango eskualdatzailearentzat. Ondasunak eta eskubideak biziarteko edo aldi baterako errenta baten truke eskualdatzen direnean, errenta hori eratzen den zergaldiari egotziko zaio errentadunaren ondare irabazia edo galera. (...)".
Ondorioz, arau orokor gisa, ondare-irabaziak eta -galerak ondarearen aldaketa gertatu den zergaldiari egotzi behar zaizkio. Kontsulta honetan aurkeztutako kasuan, etxebizitza eskualdatu den zergaldiari, nahiz eta salmenta baldintza suntsiarazlearen pean egon.
Hala ere, epeka edo prezio geroratuarekin egindako eragiketen kasuan, zergadunak eragiketa horien bidez lortutako errentak modu proportzionalean egotzi ahal izango ditu, hitzartutako kobrantzak galdagarriak izan ahala. Ildo horretan, eragiketak epeka edo prezio geroratuarekin egiten direla jotzen da beren prezio osoa edo horren zati bat ondoz ondoko ordainketetan jasotzen denean, betiere, ondasuna eman denetik epearen mugaegunera arte igarotako denbora urtebetetik gorakoa bada.
Honaino helduta, kontuan hartu behar da Bizkaiko Lurralde Historikoko Zergei buruzko martxoaren 10eko 2/2005 Foru Arau Orokorrak (ZFAO) 117.3 artikuluan xedatzen duena: "3. Oro har, aitorpena aurkeztuta baliarazten edo eskatzen diren edo uko egiten zaien aukerak ezin zuzendu izango dira geroago, aitorpen-aldian izan ezean. Hala ere, zerga-arautegian aukera horiek zuzentzeko beste une edo aldi bat ezarri ahal izango da, bai eta horretarako baldintzak ere".
Baina bidezkoa da adieraztea, era berean, 2014ko urtarrilaren 1etik indarrean dagoen Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergari buruzko abenduaren 5eko 13/2013 Foru Arauaren 105. artikuluan aukeren zerrenda itxi bat dagoela; Zergaren autolikidazioa aurkezten denean nahitaez erabili beharreko aukerak dira, ZFAOren 117. artikuluan adierazitakoaren ondorioetarako. Kontsultan aipatutako denbora-egozketaren erregela bereziaren aplikazioa ez dago aukera horien artean.
Horregatik, Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergari buruzko abenduaren 5eko 13/2013 Foru Arauaren 105. artikuluan xedatutakoa eta Bizkaiko Foru Ogasunak orain arte erabilitako praktika administratiboa kontuan harturik, Zuzendaritza Nagusi honek uste du kontsultaren egileak 2012ko ekitaldiko bere autolikidazioaren zuzenketa eskatu ahal izango duela, ZFAOren 118.2 artikuluan ezarritakoarekin bat, epekako edo prezio geroratuko eragiketen denbora-egozketaren irizpidea aplikatu ahal izateko, betiere, noski, PFEZFAren 59. artikuluan horretarako eskatzen diren betekizunak betetzen baditu.
Araua
Abenduaren 29ko 6/2006 Foru Arauaren 51. eta 89.8 artikuluak.Azaroaren 20ko 207/2007 Foru Dekretuaren 50. eta 68. artikuluak.Martxoaren 10eko 2/2005 Foru Arauaren 117.3 artikulua.